Com és sabut, una recent esmena a la proposició de llei que crea els gravàmens a les empreses energètiques i entitats de crèdit, fa realitat l'anunciat prèviament pel govern espanyol, això és, la introducció del denominat impost temporal de solidaritat de les grans fortunes (d'ara endavant, ITSGF).

Abans d'examinar les qüestions més polèmiques que planteja el nou tribut, hem d'explicar-ne mínimament el contingut. Es tracta d'un impost absolutament simètric a l'impost sobre el patrimoni (d'ara endavant, IP), a la regulació del qual es remet pel que fa als seus elements essencials. Les diferències se circumscriuen, en primer lloc, a l'aspecte subjectiu del fet imposable, de manera que l'ITSGF únicament s'exigirà als obligats tributaris el patrimoni net dels quals excedeixi els 3.000.000 euros. En segon lloc, a diferència de la IP, l'ITSGF no és un tribut cedit, per la qual cosa la totalitat de la regulació i el producte obtingut corresponen a l'Estat. En tercer lloc, la quota pagada per l'IP és deduïble de la que resulti d'aplicar el nou tribut. En quart lloc, la recaptació obtinguda amb l'ITSGF es dedica a polítiques de suport als més vulnerables. Finalment, l'ITSGF neix amb caràcter temporal, per als dos primers exercicis en els quals es meriti a partir de la data de l'entrada en vigor, en principi, 2022 i 2023. No obstant això, es preveu la possibilitat que es mantingui o se suspengui, prèvia avaluació dels resultats.

Així doncs, l'ITSGF és un tribut que únicament s'exigirà, realment, en aquelles comunitats autònomes que tenen establertes bonificacions o deduccions pròpies en l'IP. En especial, es tracta de Madrid i Andalusia, on hi ha una deducció d'import equivalent a la quota, Múrcia, regió que sembla que la introduirà per al 2023 i Galícia, on ja hi ha una deducció del 25 per cent, que s'incrementarà al 50 per cent per al 2023. D'aquesta manera, el nou impost anul·la, en termes pràctics, els incentius fiscals creats per les esmentades comunitats per a aquests contribuents el patrimoni dels quals excedeixi dels 3.000.000 euros. No pagaran l'IP o ho faran amb una bonificació autonòmica, però el gravamen serà ara completat per l'ITSGF, de regulació estatal i la recaptació de la qual s'ingressarà a les arques de l'Estat.

S'ha de ressaltar, a més, que, malgrat els dubtes que van sorgir després de l'anunci de creació de l'ITSGF, la normativa proposada incorpora el límit conjunt amb l'IRPF. La quota íntegra de l'ITSGF, conjuntament amb les quotes de l'IRPF i de l'IP, no podrà excedir el 60 per cent de la base imposable del primer. En el supòsit que la suma de les quotes dels tres impostos superi el límit anterior, es reduirà la quota de l'ITSGF fins a assolir el límit indicat, sense que la reducció pugui excedir del 80 per cent. Per tant, existiran supòsits en els quals operarà la quota mínima del 20 per cent de l'ITSGF, i amb això se superarà el límit del 60 per cent de la base d'IRPF. Això és, hi haurà contribuents que, sumant el seu IRPF i l'ITSGF, pagaran una quantia superior al 60 per cent de la seva renda neta. Però això ja passa actualment en relació amb les quotes conjuntes d'IRPF i IP, així que no pot qualificar-se de novetat.

Tanmateix, crec que aquest nou tribut s'ha d'analitzar des de diferents perspectives. La primera és la de política fiscal, això és, la conveniència o no de tenir implantat un impost general sobre el patrimoni de les persones físiques i, en particular, sobre grans fortunes. Com pot fàcilment comprendre's, estem davant d'una qüestió no només ni principalment tècnica, sinó ideològica. La creació de l'impost obeeix no només a una finalitat recaptatòria —expressament afirmat en l'exposició de motius—, sinó també al desig de millorar la progressivitat del sistema, exigint aquesta contribució addicional als patrimonis més grans del nostre país i complementant la seva tributació per IRPF. És un tribut que encaixa perfectament dins del sistema tributari just que proclama l'art. 31.1 de la Constitució, i no ens ha de sorprendre que constitueixi una proposta formulada per un govern de perfil socialdemòcrata.

Se sol dir, com a argument en contra de l'IP —traslladable en la mateixa mesura a l'ITSGF—, que la seva existència empitjora la nostra competitivitat fiscal internacional, ja que som un dels pocs països que graven la titularitat del patrimoni. Això és una veritat a mitges, per dues raons. D'un costat, perquè és cert que existeixen pocs impostos generals sobre el patrimoni, però també ho és que la major part dels Estats graven la riquesa, si bé a través de les seves manifestacions particulars, en particular, la immobiliària. I molt més que el nostre impost sobre béns immobles. D'altra banda, perquè hi ha Estats, com els Països Baixos, que han integrat la imposició patrimonial en l'impost sobre la renda, atribuint una renda presumpta als actius del subjecte passiu i gravant-la com a tal (sobre aquesta qüestió, pot consultar-se el Llibre blanc sobre la reforma tributària: https://www.ief.es/docs/investigacion/comiteexpertos/LibroBlancoReformaTributaria_2022.pdf).

Finalment, també s'ha alertat de la possible fuga de residents del nostre país, com a conseqüència de la introducció de l'ITSGF. Tanmateix, no crec que aquest efecte es produeixi. El 2022 resulta impossible per a la major part dels contribuents, ja que, en aquests moments, hauran consolidat una permanència a Espanya de més de 183 dies. Addicionalment, s'ha d'assenyalar que, per als que hagin estat residents al nostre país en els últims deu anys, pot ser-los d'aplicació el denominat exit tax pel canvi de residència, que implica un gravamen sobre les plusvàlues latents en les participacions de societats de les quals siguin titulars. Es tracta d'un tribut més onerós que l'ITSGF, especialment si aquest manté el caràcter temporal, limitat a dos períodes impositius. Finalment, per a la resta de casos, no és tan senzill fer un canvi de residència d'una persona física amb cert arrelament a Espanya, atesos els criteris d'atribució del poder tributari que contenen els convenis de doble imposició, inclòs el subscrit amb Portugal, país que sempre es posa com a exemple de possible "refugi" per a aquests grans patrimonis. Per tant, crec que la pèrdua de competitivitat podria venir donada, més per un menor atractiu futur del nostre país com a destí, que per una fuga dels ja residents.

La segona perspectiva sota la qual s'ha d'examinar l'ITSGF és la constitucional, amb diverses manifestacions. En primer lloc, ens hem de preguntar si el nou tribut implica una alteració de la distribució territorial del poder tributari al nostre país o, dit d'una altra manera, una vulneració de l'autonomia fiscal de les comunitats, contrària a la Constitució. Segons el meu parer, no veig tatxa d'inconstitucionalitat per aquesta via, atès que la potestat originària d'establir tributs correspon a l'Estat —art. 133.1 de la Constitució—, i no existeix, a la llei orgànica de finançament, cap precepte que impedeixi l'Estat establir un tribut —l'ITSGF— sobre un fet imposable d'un altre impost també estatal, com és la IP. Tot això, a més, sense provocar cap tipus de doble imposició —d'altra banda, tampoc prohibida, per se, per la Constitució—, ja que la quota d'IP és deduïble de l'ITSGF.

Parlant de sobreimposició, també s'ha suggerit que el tribut pot ser confiscatori. Tampoc no crec que per aquesta via pugui prosperar una declaració d'inconstitucionalitat, ja que l'escassa jurisprudència existent sobre aquest límit exigeix que el sistema esgoti la renda o el patrimoni del contribuent, la qual cosa no passa en aquest cas.

Finalment, l'aspecte que crec que ofereix més ombres és el relatiu al respecte al principi de seguretat jurídica consagrat a l'art. 9.3 de la Constitució, atesa la seva entrada en vigor per al 2022. Es tracta d'una mesura que compleix amb dubtes el cànon de previsibilitat exigit per a les modificacions retroactives, si bé s'ha de tenir en compte que estem davant d'una retroactivitat impròpia, ja que la meritació es produirà el 31 de desembre, això és, una vegada entri en vigor el text legal.

L'última perspectiva a considerar és la de tècnica legislativa. Aquí és on crec que surt en més mal lloc l'ITSGF. Tenir dos tributs superposats no és la millor solució, la qual cosa només pot justificar-se pel caràcter temporal. En el futur, si es vol tenir un impost sobre el patrimoni de les persones físiques, ha de ser-ne un de sol, que, a més, millori les deficiències de l'actual IP, que han estat traslladades a l'ITSGF. Sense anar més lluny, la consideració com a empreses exemptes, de mers patrimonis immobiliaris llogats, o la tinença d'actius a través de societats patrimonials que no reflecteixen el valor. En definitiva, és possible tenir una base imposable més ampla amb tipus més reduïts. Però aquests són problemes que hauran de resoldre's en el futur i que desborden aquesta anàlisi.